Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) wydał kluczowy wyrok o sygn. akt III FSK 4236/21, w którym przyznaje sądom administracyjnym prawo oceny, czy decyzja organów podatkowych w sprawie umorzenia podatku jest słuszna. Podatnikom niezwykle trudno jest uzyskać ulgę polegającą na umorzeniu podatku, a sądy administracyjne nie ingerują w decyzje organu w tym zakresie.
Decyzje organów są uznaniowe
Jak wynika z danych Ministerstwa Finansów, najtrudniej uzyskać od urzędu skarbowego umorzenie podatku – w 2023 r. takich decyzji było tylko 957, w 2022 r. było ich 1501, a w 2021 r. – 1553. Więcej jest decyzji o odroczeniu zapłaty, w 2023 r. było ich 6,5 tys., w 2022 r. – 7,9 tys., a w 2021 r. – 6,3 tys. Organy podatkowe najchętniej godzą się na rozłożenie podatku na raty – takich decyzji wydaje rocznie ponad 400 tysięcy, jednak ich liczba stopniowo spada. W 2023 r. było ich 403,7 tys. w 2022 r. – 414,6 tys., a 2021 r. – 451 tys.
W opisywanym zagadnieniu chodzi o ulgi przewidziane w art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (zwanej dalej O.p.). Przepis ten zakłada, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:
- odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
- odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
- umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
Z wnioskiem mogą wystąpić zarówno osoby fizyczne, jak i przedsiębiorcy.
Ministerstwo Finansów zwraca uwagę, że kluczowe jest wykazanie we wniosku „ważnego interesu podatnika” lub „interesu publicznego”. Nie ma jednak gwarancji, że organ przychyli się do wniosku. Nie istnieje katalog sytuacji lub zdarzeń, które warunkowałyby bezwzględne udzielenie ulgi. Naczelnik urzędu skarbowego dopiero po uwzględnieniu całokształtu materiału dowodowego i po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności faktycznych jest zobowiązany jednoznacznie stwierdzić, czy w konkretnej sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające udzielenie ulgi. Sytuacje, w których były przyznawane ulgi to m.in.:
- nadzwyczajne, losowe zdarzenia niezależne od woli i decyzji zobowiązanego (np. ciężka, przewlekła, częstokroć nieuleczalna choroba podatnika lub najbliższego członka rodziny);
- trudna sytuacja finansowa (np. całkowity brak dochodów, niskie dochody wystarczające jedynie na pokrycie podstawowych kosztów utrzymania, stan zdrowia);
- niekorzystna sytuacja finansowa przedsiębiorcy (zachwianie płynności finansowej i zagrożenie funkcjonowania przedsiębiorstwa na rynku, w tym utrata płynności finansowej);
- jednorazowa zapłata całości lub znacznej części zaległości podatkowych uzasadniająca umorzenie odsetek za zwłokę lub części zaległości podatkowej – przy zaistnieniu przesłanek ważnego interesu podatnika i/lub interesu publicznego.
Należy wskazać, decyzje organów podatkowych w sprawie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter uznaniowy. Analiza orzecznictwa sądów administracyjnych pozwala postawić tezę, że podatnik musi być w bardzo złej kondycji finansowej, aby udało się umorzyć zaległości podatkowe. Ma to oczywiście uzasadnienie, ponieważ mogłoby to stawiać niektórych podatników w uprzywilejowanej pozycji. Natomiast wnioski o rozłożenie na raty zaległości podatkowych przygotowywanych przez profesjonalnych i doświadczonych pełnomocników są w zdecydowanej większości pozytywnie oceniane przez urzędy skarbowe. Kluczowe jest jednak uzasadnienie wniosku, w tym przedstawienie przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego.
Sprawa, której dotyczył wyrok
Odmowną decyzję organu podatkowego można zaskarżyć do sądu, jednak dotychczas sądy administracyjne nie kontrolowały uznaniowości decyzji administracyjnych pod względem merytorycznym. Oznacza to, że sądy nie analizowały, czy odmowa przyznania ulgi jest słuszna, a aktywność sądów ograniczała się do badania okoliczności formalnych, tj. przestrzegania zasad postępowania podatkowego podczas rozpatrywania wniosku strony.
Niemniej jednak, Naczelny Sąd Administracyjny wydał 28 października 2021 r. precedensowy wyrok (sygn. akt III FSK 4236/21), w którym stwierdził, że sądy administracyjne mają prawo oceny merytorycznej decyzji organów podatkowych.
Sprawa rozpatrywana przez Sąd w ww. wyroku dotyczyła mężczyzny, który w 2013 r. sprzedał mieszkanie przed upływem pięciu lat od nabycia i wydał pieniądze z transakcji na spłatę kredytu. Nie zapłacił podatku dochodowego, ponieważ był przekonany, że skutecznie skorzystał z ulgi mieszkaniowej. Potwierdzały to informacje zawarte w broszurze Ministerstwa Finansów i przekazane mu w 2013 r. przez Krajową Informację Podatkową. Jednak w 2018 r. urząd skarbowy wystąpił do niego o zapłatę podatku z odsetkami, ponieważ uznał, że mężczyźnie jednak nie przysługiwała ulga. Organ podatkowy nie zgodził się na umorzenie podatku ze względu na ważny interes publiczny. Mężczyzna, wnioskując o umorzenie, powołał się na wcześniejsze informacje, potwierdzające możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej na spłatę kredytu. Sądy administracyjne zarówno WSA w Warszawie, jak i następnie NSA – orzekły o uchyleniu negatywnej dla podatnika decyzji organu.
Sąd w przedmiotowym wyroku wskazał, że wbrew stanowisku dyrektora Izby Administracji Skarbowej zawartemu w skardze kasacyjnej, sąd administracyjny może wnikać w istotę uznania administracyjnego i w swoim orzeczeniu jest władny oceniać spełnienia przesłanki interesu publicznego wskazanej w art. 67a par. 1 ordynacji podatkowej w sposób wiążący dla administracji podatkowej. NSA uznał, że uznanie administracyjne w państwie demokratycznym nie jest tożsame ze swobodnym uznaniem organu, pozbawionym jakiejkolwiek kontroli niezależnego od niego podmiotu. Sąd uzasadniał, że wadliwe obliczenie podatku spowodowane niejasnością obowiązującego prawa podatkowego (zwłaszcza różnie interpretowanego) jest istotne przy ustalaniu przesłanki interesu publicznego.
Podsumowując podatnikom bardzo trudno jest uzyskać ulgę polegająca na umorzeniu podatku, a sądy administracyjne nie ingerowały w decyzje organu w tym zakresie. Jednak przełomowym w tego typu sprawach może okazać się wyrok NSA o sygn. akt III FSK 4236/21, w którym przyznaje sądom administracyjnym prawo oceny, czy decyzja organów podatkowych jest słuszna. Wyrok zapadł w sprawie konkretnego podatnika, jednak może mieć przełomowe znaczenie dla ogółu. Należy mieć nadzieję, że powoływanie się na ten wyrok innych podatników wpłynie na kształtowanie się linii orzeczniczej w podobnych sprawach.
W przypadku pojawiających się pytań i wątpliwości, zarówno w sferze umorzeń podatku, jak i we wszelkich kwestiach podatkowych – zachęcamy Państwa serdecznie do kontaktu.
